防止逃避税收管辖权和滥用国际税收协定的措施

一、防止逃避国际税收管辖权的措施

利用居所变化躲避纳税义务的一个核心就是消除使其母国或行为发生国成为控制和管理地点的所有实际特征，实现公司居所“虚无化”。国外有的跨国公司是这么做的：1) 一些股东不参与管理活动，其股份与影响管理的权力分离，只保留他们的财权。2) 避免在高税国注册公司，最好选在国际避税地或提供税收优惠较多的国家。3) 选用非居民担任管理角色。4) 不在高税国召集股东会议或管理决策会议，并在这些国家之外做出各种会议报告。国外会议记录必须包括在国外做出的重大营业决策和详细资料。5) 避免从高税国发出电话或其他电讯指示。6) 对临时或紧急交易，建立一个分离的服务公司，按一定的利润纳税，以避免全额纳税。

在利用公司居所变化进行避税的过程中，还可以“信箱”公司进行。“信箱”公司是指那些仅仅具有法定的组织形式及完成居住国法定登记手续的公司。这些公司名义上所应从事的各项活动均由在其他国家的公司或分支机构实行。这些公司或分支机构都是设在有投资税收优惠和奖励的国家中的法人组织和实体，或者那些故意制造账面亏损，希望以后年度利润可以相互抵消的公司和实体。他们往往不仅在名义上享受各种税收优惠，而且还有其他方法转移收入。

对本国居民放弃本国住所或居所的自由予以限制，但容易与公司经营自由原则发生冲突。

采取的限制措施是：

英国：征收未实现的资本利得税;

德国与美国：仍视为本国居民征税。

二、滥用国际税收协定的措施

案例：西班牙麦哲纶服装公司在荷兰阿姆斯特丹建立一个麦哲纶信息中心，麦哲纶信息中心负责为该服装公司搜集北欧国家编织服装的信息。西班牙政府与荷兰政府的税收协定规定，此类搜集信息、情报的机构为非常设机构，不承担纳税义务。然而，麦哲纶信息中心在实际运作中执行的职能已远远超出了简单的搜集信息。麦哲纶服装公司承担了有关借贷和订货合同的谈判和协商，但因为未在合同和订单上代表麦哲纶服装公司签字，因而，荷兰税务部门无法据以对其征税。这是运用“假办事机构”的办法，滥用税收协定的例子。通过设立办事机构，同时避免充当常设机构，既可获利，又逃脱了一部分税收义务。

案例：美国内税法规定，对汇出境外的股息、利息等所得须征收20%的预提税;法国税法则规定对汇出境外的股息、利息等所得征收30%的预提税。同时为协调美、法两国税收利益，两国签订税收协定，规定发生在两国之间的同类所得只征收5%的预提税。今有德国莱希德公司贷款给美国克林娜公司，每年克林娜公司需向莱希德支付200万美元的利息。为减轻预提税负，莱希德公司在法国租用一个邮箱，冒充法国居民，使利息的预提税税率由20%降为5%。这是利用邮箱方式滥用税收协定避税的一种方式，按莱希德公司在两国的正常身份，200万美元利息应预提税40万美元;冒充法国居民后，仅负担预提税10万美元。

1、单方面的防范措施

目前，大部分国家的国内税法仍然还是运用一般的反避税条款或反滥用税约条款来防范。例如，英国法就依靠实质高于形式这一原则来处理这类问题。其税务当局如果认为一项交易是为了获得税收协定的好处而非基于正常的商业目的进行的，就可以否决当事人的申请。

瑞士在1962年颁布了一项法令禁止滥用税协权益，但该法令并不是为了瑞士的利益，而是为了瑞士条约伙伴的利益，它的目的在于防止通过在瑞士设立控股公司而滥用瑞士与他国所签订的税收协定的行为。例如，在瑞士与德国签订的税收协定中第23条规定：如果第三国居民控制一定瑞士公司的大部分股权，那么，该国居民公司向该瑞士公司支付的投资所得就不能获得降低德国预提税的好处。

美国的规定比瑞士更为详细，其在1976年公布的第一个税收协定范本中就包括有投资公司和持股公司的条款。在1981年的第二个税收协定范本中，反滥用税收协定条款被扩大到适用于自然人。

2、双边税约协定中的防范措施

随着滥用税收协定避税现象的日益严重，越来越多的国家更注重在签订新的双边税收时引入反滥用条款，对于已签订的税收协定，则可以通过签订议定书的手段以堵塞原有的漏洞。从国际上已签订的双边税收协定来看，涉及防范滥用税收协定的措施归纳起来主要有以下几种：

(1)、渠道法(the channel approach)。这种方法主要是为了对付设立借助导管公司的。它是指对缔约国任何一方居民支付给第三国居民的股息、利息、特许权使用费占其毛收入的比例加以限制，超过比例者不得享受税收协定的优惠待遇。在税收实践中，一些第三国居民向其设在缔约国的导管公司名义上收取的大量费用实为获得的投资所得，通过这种安排，该第三国居民得以享受协定优惠待遇，并最终获利。其导管公司的税负因大量费用支出冲减了应税所得而减轻，渠道法则可以在相当程度上堵塞第三国居民上述投资所得的渠道，从而起到防止滥用税收协定避税的作用。

(2)、透视法(the looking through approach)。这是较早见诸于税收协定中的防范措施。在这种方法下，缔约国一方在税收协定中所提供的优惠待遇只适用于那些股份必须为该缔约国另一方居民所持有的公司，也就是说，判断一个公司是否享受税收协定的优惠待遇，不再仅依靠该公司是否为缔约国另一方的居民这一单一的表面标准，还要进一步分析其股东是否也为该缔约国另一方的居民，以股息条款为例，支付股息公司为其居民的缔约国，只在这笔股息的收款人是缔约他方的居民，而且是真正的受益所有人时，才接受对股息征税的限制税率。据此，若第三国居民企图在缔约国一方设立导管公司，以转换来源于缔约国另一方的股息所得，使无法享受优惠税率。

(3)、回避法(the abstinence approach)。由于滥用税收协定的通常做法都是在一个拥有优惠税收制度的国家设立导管公司，因此，大多数国家都避免与那些被认为是避税地的国家签订税收协定。也正因为如此，现在一些知名的避税地，如巴拿马、摩纳哥等国已经没有或只有很少几个税收协定，一些已于避税地国家订有税收协定的国家为了避免本国税收利益受损，也纷纷要求重新谈判。例如美国在80年代与避税地国家就税收协定重新谈判中，就强烈要求订入更为严厉的反滥用条款。该条款的主要内容是：只有当一公民证明符合以下条件时，方可享受协定优惠待遇，即非以取得协定利益为主要目的，未被缔约国以外居民控制，其股票在缔约国经认可的股票交易所内公开买卖。

(4)、善意法(the bona fide approach)。指缔约国双方税务当局有权对第三国公司在缔约任何一方进行生产经营的真实动机加以考察，双方如果认定该公司是基于获取其间税收协定利益为主要目的而成为缔约国一方居民的，可以经协商取消该公司的优惠，并施以相应制裁。此方式对于意欲滥用税收协定者不失为一种强有力的威慑。