案情 

ZFC通信设备有限公司是2001年成立的一家大型中外合资的高新技术企业，享受“两免三减半”税收优惠政策，所得税税率为15%。但是，从2002年实现利润26万元后，这家企业就开始在亏损的泥潭里挣扎，2003年亏损832万元，2004年亏损1623万元，2005年该公司奇迹般地盈利879万元，2006年再次巨亏3569万元。然而连年的亏损似乎并未让外国投资方望而却步，ZFC公司2002年~2005年的年均销售收入一直在5亿元以上。 

2004年8月24日，贵阳市国税局反避税调查组正式下发调查通知，对ZFC公司进行反避税调查。通过一系列调查、磋商，国税局确认ZFC公司有不按独立企业方式进行经营的情况。在2007年3月28日，税企双方就ZFC公司2002年~2006年应取得的合理的营业利润、调整方法等达成共识，贵阳市国税局下发了《转让定价应税收入或应纳税所得额调整通知书》，对该企业不按照独立企业作价的行为进行了调整。然而，在2007年8月10日，ZFC公司突然向贵州省国税局提出了行政复议。贵州省国税局按照法定程序，在对贵阳市国税局的此项行政行为进行了全面的审查后，于2007年9月30日作出维持贵阳市国税局《转让定价应税收入或应纳税所得额调整通知书》的决定。ZFC公司对行政复议决定不服，于2007年10月26日向贵阳市云岩区人民法院提起了行政诉讼。一审法院认为，税务机关作出的《转让定价应税收入或应纳税所得额调整通知书》是在经过详尽的调查取证后与原告和其税务代理人协商讨论达成共识的基础上作出的调整决定，该调整的客观合理性应当予以肯定。原告方不服判决，再次向贵阳市中级人民法院提起上诉，但最终在2008年1月21日主动提出撤诉。  

分析 

在本案中，税务机关不仅掌握了确凿的事实证据和法律依据，而且整个反避税调查过程按照当时有效的法律法规所规定的调查程序进行。从案情描述来看，是合法的税务行政执法行为，其调整方案也获得了ZFC的“共识”。但事后的屡次上诉，最终却又选择了主动撤诉，其原因何在？ 

1. ZFC公司确实存在转让定价避税的问题。 

首先，ZFC公司的交易明显有别于非受控企业的正常交易，存在着转移定价的嫌疑。根据《特别纳税调整实施办法（试行）》第二十九条规定，转让定价调查应重点选择以下企业：（一）关联交易数额较大或类型较多的企业；（二）长期亏损、微利或跳跃性盈利的企业；（三）低于同行业利润水平的企业；（四）利润水平与其所承担的功能风险明显不相匹配的企业；（五）与避税港关联方发生业务往来的企业；（六）未按规定进行关联申报或准备同期资料的企业；（七）其他明显违背独立交易原则的企业。而当年的《关联企业间业务往来税务管理规程》中也存在类似的规定。因此，从ZFC公司5年间平均销售收入额和利润盈亏呈跳跃式增长的情况分析，税务机关对ZFC发起反避税调查合乎情理。 

其次，在调查过程中，国税局掌握了ZFC公司存在关联交易不符合独立交易原则的三个事实。一是ZFC公司的决策管理层和内部各个部门管理层的主要负责人全部由母公司派人担任，ZFC公司的国外采购均通过母公司进行。母公司通过调整产品材料关联采购价格和低价出口销售给关联企业产品以及免除费用、加价销售等方法，直接控制ZFC公司的采购及销售。二是ZFC公司的母公司曾与ZFC公司签订了技术转让合同，约定由ZFC公司向其母公司支付技术转让费和技术许可费，合同期限为10年。然而在2002年和2003年免税期间，母公司与ZFC公司又以签订备忘录的形式免除了ZFC公司应当支付的特许权使用费。而在免税期结束后ZFC公司又恢复支付特许权使用费，计入管理费用。而且，ZFC公司对其母公司的支付比例平均高达8%，远远高于同类专有技术使用费4.5%的比例。三是2002年~2004年间，母公司分别以让利、免除、加价补贴等形式，不按独立企业进行运作，给予ZFC公司共计资金1.3亿多元。 

鉴于上述事实，税务机关认定ZFC公司与其母公司之间的关联交易不符合独立交易原则，并按规定对ZFC公司的应纳税所得额按照合理方法进行调整，完全符合《企业所得税法》及其实施条例的规定。 

2.转让定价调整的合理性标准不明 

转让定价一直以来被称为税法界的一门“艺术”，如何进行利润率等数值的调整会极大地影响公司的税负和面临的经济利益损失

目前国内税务机关进行反避税调查中通常会使用BVD数据库和标准普尔数据库检索可比对象，并以此为依据对企业进行反避税调查调整。但BVD数据库和标准普尔数据库中数万家企业均为上市公司，而且多为全功能企业，税务机关应该充分考虑交易对象的特性、交易各方的功能与风险、经济环境、交易所涉及无形资产等因素对选取的可比对象作出合理的调整后，才能作为参照依据对企业进行所得税调整。这一过程的成熟既需要法律法规的进一步完善，也需要税务机关不断的经验积累。 

而本案中，ZFC公司的突然“反悔”屡屡上诉，究其原因，更多的可能在于其对税务机关调整的数值不满意，即对税务机关给出的“参照依据”不满意。而最终的主动撤诉，一方面由于税务机关调查和调整过程的合法性没有瑕疵，导致其救济程序无法对税务机关的调整行为有实质性的影响；另一方面，反避税诉讼作为技术性、专业性较强的涉税行政诉讼，根据行政诉讼的一般原理，单纯就合理性问题提出上诉很难获得法院认同。 

建议 

如何避免税务机关的反避税调查？ZFC公司一案有很多值得企业借鉴的地方。比如，避免出现巨大销售额与巨大亏损额。长期亏损、微利或跳跃性盈利企业一直是税务机关提起反避税调查的重点对象。再比如，谨慎签订高于市场价的特许权使用费协议。由于特许权使用费的征税税率相对较低，同时特许权使用费也是转移利润的一种好方法，所以签署特许使用协议、由中国子公司支付较高比例的特许权使用费的情况在一些外商投资企业普遍存在。但企业对特许权使用费的定价过高，将容易受到税务机关的质疑。因此，对于外商投资企业来讲，特许权使用费的定价是一个值得重视的问题。 

(责任编辑：洛熙)