在促进收入公平分配的导向下，新一轮税制改革应当更加注重全局性的系统设计，在三次分配上共同发力。理顺民意也是全面深化改革必须重视的问题。“分蛋糕”的结果很难做到人人满意，但“分蛋糕”的公正程序和民主参与可以增强结果的正当性与可接纳度。

税收法治：分配正义的路径选择

近年来，随着我国经济的快速增长，城乡区域发展差距和居民收入差距不断拉大，分配秩序失范、格局失衡的情况日益凸显。贫富差距等问题，客观上已经成为经济发展的瓶颈和社会矛盾的催生器。为此，党的十八大报告专门提出，“实现发展成果由人民共享，必须深化收入分配制度改革”。今年初国务院批转的《关于深化收入分配制度改革的若干意见》，则标志着改革大幕的全面拉开。可以预计，在即将召开的中国共产党第十八届中央委员会第三次全体会议（以下简称十八届三中全会）上，收入分配改革应当是重点议题。在财税、金融、土地、劳动和社保等领域的改革路线图中，“促进收入公平分配”都很可能成为一大关键词。

收入分配改革是一项系统性工程，其实现路径主要包括经济手段、行政手段和法律手段三种。其中，经济手段是指通过发展经济、创造财富来促进收入增长。这是一种帕累托改进，也是我国改革开放以来采用的主要方式。然而，客观规律决定了经济高速增长不可能永远持续，而且单纯地“做大蛋糕”无法解决“分好蛋糕”的问题。行政手段是指通过配给制等行政指令来分配收入，这是计划经济时代的常用方法。法律手段是指通过建立健全相关法律制度来完善分配机制、规范分配秩序。这是我国一直以来都不够重视的一种方式，却是与市场经济精神最为吻合的一种方式。市场经济中收入分配问题的本质正是权利配置问题、法律问题。在加快我国全面改革的大背景下，法治思维和法治方式应当成为我国收入分配改革的主旋律。

在法律制度体系中，税法直接置身于国民财富分配领域，对于促进分配正义的作用最为明显和直接。税法对私人财产和公共财产作出规范性的界分，与收入分配制度相互契合，与收入分配制度精神具有内在联系。例如，税收公平原则体现出对分配正义的价值追求，包括分税公平、定税公平、征税公平与用税公平；而在税收法定轨道中推进税收公平的过程，也正是促进分配正义的过程。可见，税收法治既是分配正义的实现路径，又以分配正义为其精神内涵。在税制改革中，促进收入公平分配和推进财税法治建设是内在一致、良性互动的。

系统设计：三次分配上共同发力

一般认为，国民收入分配包括初次分配、二次分配和三次分配。初次分配是在创造国民收入的物质资料生产部门的各方之间进行的分配。它由市场主导，结果是形成国家税收、企业收入与个人收入三部分。二次分配又称再分配，是在初次分配的基础上，在国民经济各部门之间、不同的市场主体之间进行的分配。它由政府主导，如征收个人所得税、提供社会福利等。第三次分配属慈善事业机制，是社会成员自发通过公益方式进行的分配。它涉及慈善组织课税等问题。可见，税法在国民收入分配的全过程中都发挥着调节作用，但主要体现在再分配环节中。因此，在促进收入公平分配的导向下，新一轮税制改革应当更加注重全局性的系统设计，在三次分配上共同发力。

初次分配上要注重藏富于民。国家、企业和个人是初次分配的基本主体，税法在这一环节的主要任务就是保持国家收入规模的适当，使之不侵犯企业与个人的财产权与经济自由。目前，我国国民收入呈现向政府集中的趋势，财政收入的增长连续多年高于国内生产总值（GDP）的增长，这提醒我们应处理好“国强”与“民富”的关系。从分配正义的角度看，我们不仅要重视“国强”，更要重视“民富”。特别是在国家发展到一定层次后，只有先实现“民富”，才能为“国强”提供长久而稳固的支撑。国际经验表明，当人均GDP超过1000美元之后，政府收入占国民收入分配的比重应逐步下降，个人收入占比则应逐步上升，否则过重的税收负担可能会抑制市场活力。我国目前的结构性减税导向，就反映了从“与民争利”到“藏富于民”的观念变迁，并取得了显著的效果。例如，选择部分行业在全国范围内开展“营改增”试点后，企业减负，对于促进产业结构转型等具有积极作用。

二次分配上要优化税制结构。相比容易转嫁的间接税来说，所得税、财产税等直接税更符合量能课税的要求，对于调节收入分配能够发挥较大作用。因此，直接税在国际上被普遍运用，占税收总收入的比重较大，如2010年美国个人所得税占税收的份额就高达44%。我国自改革开放以来采取的是直接税比重小、间接税比重大的税制结构，2012年个人所得税占比不到7%。这种结构有利于增加投资和加速经济增长，但不利于再分配。不过，一个有意思的现象是，自20世纪70年代以来，受供给学派减税主义影响，美国等西方国家出现以消费税替代所得税的趋势，因为间接税更有利于资本积累、解决“滞胀”难题。这带给我们一个启示：税制结构调整不能机械地固守某种学说，而应根据实际需要，在公平和效率之间寻求平衡。就我国目前而言，大方向还应该是适当加大直接税比重、缩小间接税比重，加快完善包括个人所得税、房产税和遗产税等在内的直接税体系。

三次分配上要鼓励慈善公益。慈善事业机制的运作，依赖于富人阶层的自愿精神与责任意识。客观地说，目前我国的富裕阶层还没有普遍形成西方国家那种乐于投身慈善的观念。财富观念的转变取决于社会观念的变迁、慈善机制的健全等因素，制度激励无疑是一个重要的推动力量。就税法而言，一方面应当完善慈善组织课税制度，特别要明确慈善组织的主体界定与收入的可税性标准；另一方面则可考虑在相关税种的设计中，适当体现鼓励慈善的导向，如在遗产税中将符合条件的慈善捐赠纳入扣除项目。

理顺民意：营造良性的改革氛围

要形成制度完善、调控有效、比例合理和关系协调的收入分配格局，深化税制改革、推进税收法治是必由之路。然而，改革的本质是利益的重新调整，因而往往伴随着对抗与阻力。特别是事关每个人“钱袋子”的税制改革，自然更容易招致不满和质疑。同时，随着权利意识的觉醒和大众媒体的发展，民众对于税收的关注度不断上升，民主参与的需求不断增长，个人所得税法修改掀起征求意见高潮、遗产税出台传言引发社会热议等事件都是生动的实例。应当看到，如果改革过程中能够处理好民意，就可以形成互信、合作的多赢局面，保障改革的顺利进行。反之，则可能损伤纳税遵从与政府公信力，甚至导致矛盾激化。因此，理顺民意是全面深化改革所必须重视的问题。

为此，首先应提高改革方案的科学化水平。既要合理设计税制，充分考虑各方面的利益诉求，又要将改革的配套制度、观念阻力和利弊损益等加以系统分析，慎重选择方案出台的时机。一个科学、系统和平衡的改革方案，自然具有更强的说服力。其次，应提高改革过程的民主化水平。“分蛋糕”的结果很难做到人人满意，但“分蛋糕”的公正程序和民主参与可以增强结果的正当性与可接纳度。民主既包括直接民主，即保障民众直接在立法决策中参与听证、表达意见的权利；也包括间接民主，即强调由全国人大掌握税收立法权和税制改革的主导权。再次，应提高财政支出的民生化水平。在现代社会中，税收是文明的对价、权利的成本。政府提供的公共产品和公共服务既依赖于征税所提供的收入，也反过来使得征税行为正当化。因此，只有坚持税收法定、公共财产理念，以保障和改善民生为工作重点，进一步优化财政支出结构，才能让民众真正理解为什么需要纳税，进而从根本上消解“税收焦虑”与对抗情绪，营造良性的改革氛围。简而言之，只有推进税收法治，坚持在改革进程中以法治方式调节分配、理顺民意，才能有效缩小收入分配差距、规范收入分配秩序和完善收入分配格局，最终达致分配正义。

（责任编辑：饭饼饼）