案例

湖北某市汽配公司是一家账制健全、会计核算规范的私营企业。该公司2008年度企业所得税汇算清缴事项委托当地一家税务师事务所办理。税务师事务所对该公司2008年度企业所得税汇算清缴进行鉴证，结果是该公司应补缴企业所得税12万元。该公司在规定的期限内向税务机关提交了年度纳税申报表，缴清了税款。

2009年9月，当地国税局稽查局对该公司2008年度企业所得税进行了全面检查。税务机关按照企业所得税法律、法规和政策规定，计算出该公司应调增应纳税所得额110万元，减去应调减的应纳税所得额20万元，实际调增应纳税所得额90万元。由此计算该公司应补缴企业所得税22.5万元，并从2008年5月1日起计算加收税收滞纳金。此外，对该公司少缴企业所得税的行为，稽查局认定构成偷税，处以少缴税款0.5倍罚款。

稽查局认定偷税的理由是：该公司2008年度企业所得税纳税申报表是以该公司名义作出的，并且该公司在申报表上加盖了公章，这足以证明是属于公司申报行为，也就意味着该申报行为是公司真实意思的表示。《税收征收管理法》第六十三条规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。”该公司虽然进行了企业所得税纳税申报，但申报的税额小于其实际应申报的税额，由此形成企业所得税虚假申报的事实，并造成了不缴或少缴税款的后果，所以其行为构成偷税。

该稽查局依据法定程序，对该公司分别下达了《税务处理决定书》和《税务行政处罚决定书》。该公司接受了税务机关作出的《税务处理决定书》，但对稽查局作出的处罚决定不服，接到《税务行政处罚决定书》后，在规定的时间内依法向税务机关提起税务行政复议。

该公司认为其行为不构成偷税，不应当对其进行处罚。理由是：

虽然《税收征收管理法》规定应当由纳税人进行纳税申报，但对纳税人是否可以聘请依法成立的税务中介机构代为办理纳税申报并未作出限制。而且《税收征收管理法》第八十九条明确规定：“纳税人、扣缴义务人可以委托税务代理人代为办理税务事宜。”

所以，公司委托依法成立的中介机构代为纳税申报有法律依据。公司2008年度企业所得税汇算清缴以中介机构为主体进行，在企业所得税汇算清缴过程中，公司的责任在于如实提供账簿、如实反映实际情况，具体税收政策由专业的中介机构把握。所以，企业所得税纳税申报虽然是以公司名义进行的，但实际由中介机构作出，代表的是中介机构的意志，纳税申报的责任人应当是中介机构。

虚假申报构成偷税必须同时具备两个要件：

一是纳税人自行进行虚假申报；

二是造成少缴或不缴税款的后果。

公司虽然存在少缴或不缴税款的事实，但企业所得税纳税申报并非是公司的真实意思表示，并且从所签订的委托代理合同中也可以看出，公司并没有授意中介机构进行虚假申报。所以，公司偷税不成立，不应当受到税收处罚。

税务复议机构审理后认为，该公司所委托的税务中介机构依法获得企业法人营业执照，并且是在其营业范围内从事经营活动，具备受托人的主体资格，委托合同合法有效。委托合同为企业所得税申报行为的全面委托，在该公司2008年度企业所得税汇算清缴过程中，由于没有证据证明公司授意代理人进行虚假纳税，也没有证据证明该公司明知道少申报而不主张的情节，因此依法撤销了稽查机关作出的税务行政处罚决定。

法理分析

那么，责任应该由谁承担呢？对于民事代理责任，根据《民法通则》、《刑法》对代理双方当事人法律责任的规定，上述案例责任划分应遵循以下原则：

1.委托人因提供资料不全、不真造成违反税法受到税务机关和司法机关追究法律责任的，由委托人单方面承担责任。

2.由于税务代理人失职、渎职等原因造成后果的由税务代理人单方面承担责任。

3.代理人知道被委托代理事项违法仍进行代理或不表示反对的，由被代理人和代理人承担连带责任。

4.代理人与被代理人互相勾结、唆使或协助被代理人违法，造成严重偷、漏、骗税行为，使国家受到重大损失的，代理人与委托人应按共同犯罪处理，追究刑事责任。《税收征收管理法实施细则》第九十八条规定，税务代理人违反税收法律、行政法规，造成纳税人未缴或者少缴税款的，除由纳税人缴纳或者补缴应纳税款、滞纳金外，对税务代理人处纳税人未缴或者少缴税款50%以上3倍以下的罚款。

也就是说，对税务代理人违法代理造成纳税人未缴或者少缴税款后果的，纳税人的责任仅是补缴应纳税款、滞纳金，其余责任应当由过错责任人，即税务中介机构承担，除非中介机构能够证明其无过错责任，比如有证据证明委托人未如实、全面提供资料等情况。在本案中，稽查机关在无证据的情况下，不应当对该公司进行处罚，被处罚的对象应当是税务中介机构。

警示

法律是一把双刃剑，税法虽然为税务中介机构提供了税务代理商机，但同时赋予税务中介机构严格执行税法的义务。《税收征收管理法实施细则》第九十八条的规定，使税务代理人面临巨大的执业风险，对税务代理人员提出了更高的业务素质要求。透过本案例的审理，警示税务中介从业人员要不断提高自身业务素质，遵从职业操守，在执业过程中要严格执行税收政策，注意切实维护自身合法权益。

（责任编辑：小默）